Les règles comptables applicables aux opérations d’accession sociale à la propriété

L'autorité des normes comptables a actualisé certains de ses commentaires de comptes qui ont des conséquences sur le traitement comptable des opérations d'accession sociale (Vefa, Psla, BRS).

L’avis du 19 décembre 2018 de l'autorité des normes comptables est venu actualiser les commentaires de comptes (titre II de l’annexe 4 de l’arrêté du 7 octobre 2015 homologuant l’instruction comptable applicable aux organismes d’Hlm à comptabilité privée) en prenant en compte notamment le règlement 2018-01 du 20 avril 2018 modifiant le règlement 2014-03 de l’Autorité des normes comptables (ANC) relatif au plan comptable général (version consolidée).

Nous souhaitons par l’actualisation de la circulaire 16.054 attirer votre attention sur les conséquences de ces nouvelles règles comptables sur vos opérations d’accession sociale à la propriété et vous rappeler les règles qui sont maintenues notamment en PSLA.

Nous vous présentons sur cette page les principaux éléments à prendre en compte. L’équipe de la Fédération reste à votre disposition pour vous accompagner dans l’appropriation de ces nouvelles règles.

La comptabilisation des contrats de VEFA (contrats à long terme)

Les règles comptables applicables à la comptabilisation des contrats à long terme (VEFA, BRS, CCMI) sont exposées aux articles 622-1 et suivants du règlement ANC 2014-03 du 5 juin 2014 relatif au plan comptable général (PCG) dans sa version consolidée, applicable à compter de 2019. La présentation de ces articles dans le Recueil des normes comptables françaises (RNCF) apporte les précisions suivantes :

Les contrats de VEFA sont des contrats à long terme, au sens de l’art 622-1 du PCG.

Le règlement de l’ANC n°2018-01 du 20 avril 2018 est venu modifié les articles 622-1 et suivants du PCG. En effet, la comptabilisation des marges à l’avancement ou à l’achèvement sont désormais 2 méthodes comptables autorisées, transposé dans l’art 622-1 du PCG comme suit : « Un contrat à long terme est comptabilisé soit selon la méthode à l’achèvement, soit selon la méthode à l’avancement. »

Pour les organismes qui décideraient d’appliquer la comptabilisation des contrats VEFA à l’avancement, cette méthode doit s’appliquer contrat de VEFA signé par contrat de VEFA signé et non en rapportant le montant des ventes actées au montant total des ventes prévisionnelles actualisées. Il en va ainsi pour les lots en phase de commercialisation sur l’exercice, pré-commercialisés ou non. Sur une même opération, deux lots identiques pourront présenter des valorisations différentes, suivant qu’ils font l’objet de contrats VEFA signés ou non, ou qu’ils sont commercialisés sous d’autres formes (en PSLA par exemple).

Les honoraires de commercialisation

Concernant spécifiquement les honoraires de commercialisation, le commentaire de l’article 622-1 figurant au RNCF indique : «  A titre illustratif sur le cas spécifique des contrats de VEFA, les frais de commercialisation engagés qui sont directement imputables à un contrat donné (comme les honoraires sur la vente versés à un intermédiaire, les commissions versées à des agents de la force de vente interne et qui sont rattachables au contrat de vente signé) sont compris dans les charges relatives aux contrats long terme ».

Il est donc admis que les honoraires de commercialisation d’un contrat VEFA signé soient rattachés aux coûts du contrat de VEFA concerné et stockés, que la livraison à l’acquéreur s’opère sur l’exercice en cours ou sur un exercice postérieur.

Les frais de publicité et autres frais de commercialisation

Concernant les autres natures de coûts de commercialisation, le commentaire de l’article 622-1 du PCG figurant au RNCF précise : « Les frais de commercialisation non imputables à un contrat donné et les frais de publicité (bureau de vente, appartements témoin, fléchage et signalisation, plaquettes commerciales et maquettes, coût de la force interne de vente) sont par contre exclus des charges relatives aux contrats long terme ».

Les frais de commercialisation non imputables à un contrat donné correspondent notamment à des honoraires qui seraient facturés forfaitairement par rapport à une grille prévisionnelle de commercialisation d’une opération, sans lien direct avec les signatures de contrats. En conséquence, ces couts même engagés antérieurement à la signature d’un contrat de VEFA sont des charges externes et doivent impacter le résultat de l’exercice au cours duquel ces prestations ont été effectuées.

Les autres coûts engagés antérieurement à la signature du contrat de VEFA

Le commentaire de l’article 622-5 du PCG présent au RNCF et relatif à « l’inventaire des charges » aborde les coûts engagés antérieurement à la signature du contrat de VEFA. Il précise : « Si ces coûts ont été inscrits en charges au cours d’un exercice antérieur clos, ils ne peuvent être imputés rétroactivement au contrat ».

Ce commentaire impose que le contrat de VEFA soit conclu avant la date de clôture de l’exercice pour que des coûts engagés antérieurement à sa signature constituent des charges relatives à un contrat à long terme au sens de l’article 622-1 du PCG. A défaut, même « … les coûts engagés antérieurement à sa signature, en vue de son obtention, dès lors s’ils sont identifiables séparément, mesurables de façon fiable et qu’il est probable que ce contrat sera conclu … » doivent impacter le résultat de l’exercice au cours duquel ces prestations ont été effectuées.

Les cas où des coûts engagés antérieurement à la signature d’un contrat de VEFA pourraient être rattachés à ce contrat à long terme sont réduits. Cela impose de fait que le contrat de VEFA soit signé avant la clôture de l’exercice pour que des couts engagés antérieurement puissent lui être rattachés en application du principe selon lequel « la signature d’un contrat générant des produits ne se présume pas ». L’enregistrement de ces coûts dans les charges de l’exercice au cours duquel la prestation ou la livraison a été faite s’impose.

Tableau synthétique des charges relatives (ou non) à un contrat à long terme - VEFA

Nature des coûts

Stocks

Charges

Commentaires

  1. Charge foncière et coûts annexes
  •  

 

 

  1. Coûts techniques
  •  

 

 

  1. Coûts directement imputable à ce contrat
  •  

 

 

  1. Coûts indirects et provisions (art 622-5)
  •  

 

Exemple : assurance, conception et assistance technique, impôts et taxes, etc.

  1. Charges financières pendant la phase de construction
  •  
  •  

L’OLS a le choix d’activer ou non en stocks les charges financières pendant la construction

  1. Charges financières post achèvement

 

  •  

 

  1. Frais de commercialisation rattachés à un contrat de VEFA signé
  •  

 

Honoraires et commissions payées à des agences ou à la vente de vente interne

  1. Frais de publicité

 

  •  

Exemple : plaquettes commerciales, fléchage et signalisation, maquettes

  1. Frais de commercialisation non rattachés à un contrat VEFA signé

 

  •  

Exemple : honoraires forfaitaires sur une opération en cours

  1. Autres frais de commercialisation

 

  •  

Exemple : bureau de vente, logement témoin, coût de la force de vente interne

  1. Couts engagés antérieurement à la signature du contrat de VEFA :

 

 

 

  • Exercice antérieur au contrat de VEFA

 

  •  

 

  • Même exercice que le contrat de VEFA
  •  

 

 

 

Légende :

  • :  correspond à la colonne​

​​La comptabilisation des opérations en BRS

Les opérations d’accession en BRS se caractérisent par l’existence de plusieurs phases. La phase de construction va engendrer pour l’opérateur (la coopérative d’Hlm ou SCI) des écritures identiques aux opérations en VEFA pour les coûts techniques. Cette nature d’opération comprend durant la phase de construction la signature d’un BRS Opérateur avec l’OFS (Office foncer solidaire). Ce bail sera cédé au ménage occupant le logement et deviendra un BRS preneur ;

La comptabilisation des redevances du BRS Opérateur

Le BRS opérateur permet à l’OFS de générer, si besoin, durant la phase de construction des revenus locatifs qui lui permettront de rembourser le prêt qui aura permis l’acquisition du foncier et de faire face à ses charges de fonctionnement. Cette redevance de BRS Opérateur est un élément du prix de l’opération et fait partie du stock. Cette dépense donne lieu chez l’opérateur aux écritures suivantes :

brs1.png
La comptabilisation des redevances du BRS Opérateur

Lorsque l’opération est achevée, l’opérateur devra s’acquitter des redevances des BRS preneurs s’il n’a pas pu commercialiser les logements et transférer les BRS à des ménages preneurs. Dans ce cas, les redevances de BRS sont comptabilisées comme suit chez l’opérateur :

brs2.png
La comptabilisation des cessions de BRS par l’opérateur

La commercialisation des BRS par l’opérateur s’effectue par la cession des droits réels immobiliers au ménage accédant. Cette opération s’apparente à une VEFA ou à une vente achevée suivant l’avancement de l’opération. Elle donne lieu aux écritures comptables suivantes :

brs3.png

La comptabilisation des levées d’option en PSLA

Les levées d’option en location-accession doivent être traitées comptablement comme des ventes de logements achevés. La note de présentation du règlement ANC n°2015-04 apporte quelques précisions à ce titre : « Lorsque le locataire-accédant exerce la levée d’option, il a la possibilité d’acquérir le logement par acte notarié ».

Les ventes de logements achevés ne sont pas des contrats à long terme, au sens de l’article 622-1 du PCG

Une vente de logement achevé ne peut pas s’analyser comme un contrat à long terme au sens de l’article 622-1 du PCG car ni la construction dans le cadre du contrat de vente ni l’exécution du contrat ne s’étendent sur plusieurs exercices comptables. Par ailleurs, les logements étant achevés, la comptabilisation de ces contrats de vente à l’avancement s’avère de fait impossible.

Les coûts imputables à la vente de logements achevés sont des charges

Tous les coûts supportés par l’organisme en vue de la vente d’un logement achevé constituent des charges de l’exercice au cours duquel la prestation ou la livraison a été effectuée. Il en va ainsi des charges d’intérêts, des frais de gestion, des frais de publicité et des frais et honoraires de commercialisation de toute nature. 

Tableau synthétique des charges relatives (ou non) à un contrat de vente de logement achevé

Nature des coûts

Stocks

Charges

Commentaires

  1. Frais de gestion du logement

 

  •  

 

  1. Frais de publicité

 

  •  

Exemple : plaquettes commerciales, fléchage et signalisation, maquettes

  1. Charges financières de portage des lots

 

  •  

 

  1. Coûts engagés antérieurement à la signature de l’acte notarié

 

  •  

 

  1. Frais de commercialisation rattachés à la signature de l’acte notarié

 

  •  

Honoraires et commissions d’entremise

  1. Autres frais de commercialisation

 

  •  

Exemple : bureau de vente, logement témoin, coût de la force de vente interne

 

La comptabilisation des opérations d’accession en SCI ou en SCCV

Tous les points traités précédemment pour les opérations en direct s’appliquent dans les mêmes conditions aux opérations en SCI ou SCCV, et ce depuis le 1er janvier 2013, d’autant plus que le plan comptable professionnel des promoteurs immobiliers est devenu caduc au 1er janvier 2020 par décision du collège de l’ANC. Les organismes et les véhicules juridiques (SCI et SCCV) appliquent désormais le même référentiel comptable, à savoir le règlement ANC N°2014-03, le RNCF et les commentaires de comptes publiés en annexe de l’instruction comptable publié par arrêté du 7 octobre 2015.

Le traitement comptable des coûts spécifiques des opérations montées en SCI ou SCCV dédiées ainsi que les principales natures de dépenses est synthétisé ci-après :

Tableau synthétique des spécificités des opérations montées dans des SCI ou SCCV dédiées

Nature des coûts

Stocks

Charges

Commentaires

  1. Frais de constitution de la SCI

 

  •  

 

  1. Frais de tenue de comptabilité de la SCI

 

  •  

 

  1. Charges financières pendant la phase de construction
  •  
  •  

La SCI a le choix d’activer ou non en stocks les charges financières pendant la construction

  1. Charges financières post achèvement

 

  •  

Lots en PSLA et invendus

  1. Frais de publicité

 

  •  

 

  1. Rémunération technique du promoteur
  •  

 

 

  1. Rémunération du commercialisateur :

 

 

 

  • Rémunération rattachée à un contrat de VEFA signé
  •  

 

 

  • Rémunération non rattachée à un contrat de VEFA signé

 

  •  

 

  1. Coûts engagés antérieurement à la signature d’un contrat de VEFA :

 

 

 

  • Exercice antérieur au contrat de VEFA

 

  •  

 

  • Même exercice que le contrat de VEFA
  •  

 

 

  1. Autres frais de commercialisation (VEFA, PSLA, logements achevés)

 

  •  

 

  1. Coûts engagés antérieurement à la signature de l’acte notarié (vente achevée)

 

  •  

 

  1. Frais de gestion d’un PSLA ou lot achevé

 

  •  

Exemple : émission et envoi des redevances, entretien d’un logement achevé.